Conformité
Le Conseil constitutionnel a été saisi le 18 septembre 2019 par le Conseil d'État (décision no 432018 du 16 septembre 2019) d'une question prioritaire de constitutionnalité (QPC) posée par la société Prato Corbara portant sur la conformité aux droits et libertés que la Constitution garantit des mots « Le capital des sociétés doit être entièrement libéré » figurant au 1° du paragraphe I de l'article 244 quater E du code général des impôts (CGI).
Cet article institue, au bénéfice des petites et moyennes entreprises relevant d'un régime réel d'imposition, un crédit d'impôt au titre des investissements réalisés et exploités en Corse pour les besoins d'une activité industrielle, commerciale, artisanale, libérale ou agricole. Il détermine également les conditions auxquelles est subordonné le bénéfice de ce dispositif, parmi lesquelles figure, notamment, la libération de l'intégralité du capital social à la clôture de l'exercice.
I. – Les dispositions contestées
A. – Historique et objet des dispositions contestées
1. – Généralités sur la notion de libération du capital social d'une société commerciale
* Le capital social est la somme des valeurs initialement mises à la disposition d'une société par ses associés. Ces valeurs peuvent être constituées par des apports en numéraire, qui correspondent à la remise d'une somme d'argent, ou en nature (biens corporels ou incorporels tels qu'un brevet ou un contrat)1. En contrepartie de ces apports et proportionnellement à ceux-ci, les associés reçoivent des droits sociaux2.
Le droit commercial distingue la « souscription » des apports de leur « libération ». Par la souscription, « l'associé s'engage à effectuer un apport d'un montant déterminé ; la société n'est créée qu'autant que la totalité du capital a été souscrite »3. Par la libération, « l'associé exécute son engagement, c'est-à-dire verse la somme promise. La qualité d'associé est acquise, quelle que soit la date de libération, dès la souscription »4.
Alors que les apports en nature doivent être libérés immédiatement et intégralement quelle que soit la forme de la société5, la libération d'apports en numéraire peut être échelonnée. Les associés peuvent alors afficher un montant de capital qui tienne compte de l'ensemble des souscriptions, tout en disposant de délais pour procéder effectivement au versement des apports en numéraire correspondants.
* Cependant, même lorsqu'elle est autorisée, la libération progressive du capital ne peut concerner, pour les sociétés autres que de personnes6, qu'une partie des apports en numéraire et demeure enfermée dans des délais. En effet, au moment de la constitution de la société, la libération doit être au moins de la moitié de l'apport dans la société anonyme (SA) et la société par action simplifiée (SAS)7, tandis qu'il doit être du cinquième dans la société à responsabilité limitée (SARL)8. Dans les deux cas, le solde doit être versé dans les cinq ans.
* Plusieurs règles de droit commercial visent à inciter les associés à libérer rapidement les apports qu'ils doivent à la société.
Ainsi, il ne peut être procédé à une augmentation du capital en numéraire que si le capital ancien a été intégralement libéré9 et une société par actions ne peut pas davantage émettre des obligations si le capital n'a pas été intégralement libéré10. En cas d'augmentation de capital, le code de commerce impose, en outre, la libération d'au moins un quart de la valeur nominale des titres, la libération du surplus pouvant intervenir, là encore, dans un délai de cinq ans11.
En vertu du cinquième alinéa de l'article 1843-3 du code civil, l'associé qui ne respecte pas l'échéancier de libération de son apport « devient de plein droit et sans demande, débiteur des intérêts de cette somme à compter du jour où elle devait être payée et ce sans préjudice de plus amples dommages-intérêts, s'il y a lieu ». Afin de couvrir également l'hypothèse d'un retard résultant de la négligence des dirigeants, le même alinéa prévoit que « lorsqu'il n'a pas été procédé dans un délai légal aux appels de fonds pour réaliser la libération intégrale du capital, tout intéressé peut demander au président du tribunal statuant en référé soit d'enjoindre sous astreinte aux administrateurs, gérants et dirigeants de procéder à ces appels de fonds, soit de désigner un mandataire chargé de procéder à cette formalité ». Enfin, en cas de procédure collective, le jugement d'ouverture de la procédure rend immédiatement exigible le montant non libéré du capital social12, le mandataire judiciaire ayant alors qualité pour mettre en demeure l'associé de verser les sommes restant dues13.
Par ailleurs, l'associé qui n'a pas libéré intégralement le capital et qui a prêté une somme à la société, sous la forme d'une avance en compte courant d'associé, peut, notamment avant l'ouverture d'une éventuelle procédure collective, faire jouer le jeu de la compensation entre sa dette (le capital souscrit) et sa créance sur la société (l'avance en compte courant)14.
Le même souci d'inciter les associés à libérer rapidement les apports qu'ils doivent à la société se retrouve en droit fiscal15.
* L'intérêt qui s'attache à la libération du capital tient à ce que cette libération permet au capital social de remplir pleinement ses fonctions.
En effet, outre qu'il permet de déterminer la répartition des prérogatives sociales dans la société, le capital social constitue, d'une part, un mode de financement de l'activité de l'entreprise en lui apportant de la trésorerie au moment de sa libération et, d'autre part, un instrument d'analyse de la solvabilité de la société et donc une garantie pour ses créanciers ou ses partenaires d'affaires.
Ces fonctions traditionnelles expliquent la consécration par le législateur des principes de « réalité »16 et de « publicité » du capital, qui doit obligatoirement être mentionné dans les statuts de la société17, dans toute demande d'immatriculation au registre du commerce et des sociétés (RCS)18 et dans tout document adressé aux tiers19. Le capital social libéré constitue ainsi une partie essentielle des capitaux propres de l'entreprise20, qui permettent, d'une part, à la société de financer ses investissements et, d'autre part, aux créanciers et, plus généralement aux tiers, d'apprécier sa situation financière réelle.
Les fonds propres ne sont cependant pas le seul mode de financement de l'activité d'une société, cette dernière pouvant également avoir recours à des emprunts, contractés auprès des banques ou auprès des associés eux-mêmes (on parle, dans ce dernier cas, d'avances en comptes courants d'associés).
Le capital présente toutefois la particularité d'être un instrument de financement et de garantie disponible tout au long de la vie de la société puisque, conformément aux principes d'intangibilité et de fixité du capital21, les associés ne peuvent ni prétendre au remboursement de leur apport avant la dissolution de la société22 ni distribuer le capital sous forme de dividendes. En outre, contrairement aux emprunts ou aux avances en compte courant d'associés, le capital social ne fait pas l'objet d'une rémunération par un taux d'intérêt : il ne coûte donc pas à la société, les associés étant rémunérés par leur intéressement aux dividendes.
* Des évolutions législatives intervenues au cours des dernières décennies ont assoupli les règles relatives à la constitution du capital social pour les sociétés autres que de personnes, afin de faciliter la création de certaines sociétés qui, faisant peu d'investissements, ne requéraient pas un capital de départ important, ou dont la capacité d'investissement était susceptible de croître avec le temps.
L'évolution la plus notable fut la suppression de l'exigence d'un montant de capital social minimum pour créer certains types de sociétés.
Ainsi en est-il de la SARL qui, depuis la loi n° 2003-721 du 1er août 2003 pour l'initiative économique, peut désormais être constituée avec un capital social librement arrêté par les associés dans les statuts, qui peut donc être d'un euro23, alors qu'auparavant le minimum exigé était de 7 500 euros.
Il s'agissait cependant moins de permettre la constitution de société à un euro que de permettre aux associés de fixer eux-mêmes le montant de capital nécessaire aux investissements de la société. Mme Catherine Vautrin, rapporteur de la commission spéciale de l'Assemblée nationale sur ce texte, s'est ainsi félicitée « que le Gouvernement ait quelque peu corrigé son discours de présentation, en renonçant à mettre en avant la formule de "la société à 1 €". / L'objectif poursuivi était certes louable. Souhaitant "dédramatiser" l'acte de création d'une entreprise, il visait à déconnecter l'acte de création lui-même de la recherche des fonds nécessaires au financement de l'activité de l'entreprise, nul n'étant oublieux à ce point des réalités économiques pour penser que 1 euro pourrait suffire pour mettre en œuvre n'importe quel projet. / […] En supprimant toute notion de capital minimum légal, le présent article tire également les conséquences d'une évolution juridique et économique, qui a largement ôté beaucoup de sa signification au capital social, notamment pour les plus petites entreprises. / D'une part, il s'agit de rétablir la liberté de choix du statut juridique de l'entreprise en création. En effet, il n'existe aucune exigence légale d'un minimum d'apports initiaux lors de la création d'une entreprise individuelle. Il est incontestable que, notamment pour un certain nombre d'activités de services peu gourmandes en capital, l'obligation d'apporter 7 500 euros dès le démarrage peut dissuader de choisir la forme sociétale. […] / D'autre part, le capital social était traditionnellement considéré comme un gage protégeant les créanciers de la société. Cette approche a été progressivement contestée. La possibilité de ne libérer que progressivement le capital initial pendant les cinq premières années d'existence de la société, permise par l'article L. 223-7, lui enlevait déjà une grande part de sa signification initiale. Plus fondamentalement, il apparaît que le capital initial est rapidement utilisé pour l'investissement ou le démarrage de l'activité et ne constitue donc plus une véritable garantie. Il ne faut pas perdre de vue que c'est l'actif social, plus que le capital figurant au passif, qui constitue le gage effectif des créanciers, puisque seul il est constitué de biens saisissables. / En supprimant l'exigence d'un capital minimum, le projet de loi se borne à conforter la liberté d'entreprise. Comme l'explique l'exposé des motifs, "il n'y a aucune logique à ce que la loi détermine arbitrairement quel est le bon niveau de capital pour lancer une activité économique : c'est à chaque entrepreneur de le faire en fonction de son plan d'affaires" »24.
La loi n° 2008-776 du 4 août 2008 de modernisation de l'économie a également supprimé l'exigence d'un capital social minimum pour la création d'une SAS25, estimant que cette catégorie de sociétés se rapprochait davantage, dans sa finalité économique, des SARL que des SA26.
L'exigence d'un montant minimum de capital n'a été maintenue que pour les SA, dont le capital social doit être de 37 000 euros au moins27.
2. – La condition de libération intégrale du capital prévue à l'article 244 quater E du CGI
* L'adoption de la loi n° 2002-92 du 22 janvier 2002 relative à la Corse résulte du souhait de « mettre fin aux situations de crise » ayant engendré « des conséquences graves sur le développement de la Corse, les équilibres sociaux de l'île et ses rapports avec l'État »28. Elle aborde ainsi diverses problématiques institutionnelles, économiques, culturelles et sociales, avec pour ambition de mieux adapter les règles applicables aux spécificités locales. En matière économique, elle prévoit notamment la mise en place d'un nouveau « statut fiscal […] orienté vers le développement économique par une incitation à l'investissement »29. Ce nouveau « statut » fiscal, prévu à l'article 48 de la loi du 22 janvier 2002, comporte, d'une part, un dispositif d'exonération de taxe professionnelle et, d'autre part, un dispositif de crédit d'impôt déductible de l'impôt sur les sociétés pour un certain nombre d'investissements réalisés et exploités en Corse à compter du 1er janvier 2002.
* Le crédit d'impôt est présenté par l'exposé des motifs du projet de loi comme « un dispositif d'aide fiscale à l'investissement en Corse » permettant « de réduire le coût du capital investi »30. Ce dispositif, qui succède à celui des zones franches, doit permettre de « restaurer la viabilité à long terme des entreprises »31 et vise à permettre « aux entreprises redevables de l'impôt sur les sociétés et de l'impôt sur le revenu de déduire du montant de l'impôt dû une somme correspondant à une fraction du montant des investissements qu'ils réalisent »32.
* Dans sa rédaction résultant de l'ordonnance n° 2013-676 du 25 juillet 2013, l'article 244 quater E du CGI soumet le bénéfice du crédit d'impôt à plusieurs conditions.
Le crédit d'impôt n'est ouvert qu'aux petites et moyennes entreprises (PME) relevant d'un régime réel d'imposition33. Il porte sur certains investissements qu'elles ont réalisés et exploités en Corse pour les besoins d'une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale34.
Le quatrième alinéa du 1° du paragraphe I de l'article 244 quater E précise les caractéristiques des entreprises éligibles à ce crédit d'impôt. Il reprend, à ce titre, la définition des PME prévue à l'article premier de l'annexe I du règlement (CE) n° 70/2001 de la commission du 12 janvier 2001 concernant l'application des articles 87 et 88 du traité CE aux aides d'États en faveur des petites et moyennes entreprises. Les PME sont ainsi définies comme des entreprises qui ont employé moins de 250 salariés et ont soit réalisé un chiffre d'affaire inférieur à 40 millions d'euros au cours de l'exercice ou de la période d'investissement, soit un bilan inférieur à 27 millions d'euros.
Ce même quatrième alinéa impose cependant deux conditions supplémentaires auxdites PME. D'une part, leur capital doit être détenu de manière continue, pour 75 % au moins, par des personnes physiques ou par une société répondant aux mêmes conditions. Ce critère vise à garantir l'indépendance de la société. D'autre part, le capital social doit être entièrement libéré.
Les travaux parlementaires n'évoquent pas les justifications de cette dernière condition, qui fait l'objet de la décision commentée. Toutefois, une telle condition de libération du capital n'est pas inédite et est même utilisée à plusieurs reprises en droit fiscal (cf. infra, I, A, 3).
La date à laquelle la libération du capital est requise a été précisée. En effet, dans des commentaires administratifs publiés le 12 septembre 2012 au Bulletin officiel des finances publiques, l'administration fiscale a indiqué que la condition de libération intégrale du capital social prévue à l'article 244 quater E du CGI « s'apprécie à la clôture de l'exercice ou au terme de la période d'imposition au titre duquel l'impôt sur les sociétés est liquidé ». Saisi d'un recours pour excès de pouvoir tendant à l'annulation du paragraphe comportant cette précision, le Conseil d'État a confirmé que la condition de libération du capital devait s'apprécier à la clôture de l'exercice pendant lequel ont été réalisés les investissements servant au calcul du crédit d'impôt35.
* Le crédit d'impôt est égal à 10 % des montants d'investissements réalisés portant sur certains biens : les biens d'équipement amortissables, des agencements et des installations de locaux commerciaux habituellement ouverts à la clientèle, créés ou acquis à l'état neuf, ceux pris en location auprès d'une société de crédit-bail, les logiciels qui constituent des éléments de l'actif immobilisés et nécessaires à l'utilisation des investissements précités ou, enfin, les travaux de rénovation d'hôtel.
La valeur de l'investissement prise en compte dans le calcul du crédit d'impôt est diminuée du montant des subventions publiques attribuées en vue de son financement.
L'entreprise qui souhaite bénéficier du crédit d'impôt doit exercer, à cette fin, une option, irrévocable, qui emporte renonciation au bénéfice de certains autres régimes fiscaux favorables36. Enfin, si, dans les cinq ans, le bien qui a bénéficié du crédit d'impôt est cédé, s'il fait l'objet d'une nouvelle affectation ou si la société cesse son activité, le crédit d'impôt fait l'objet d'une reprise.
* Le mécanisme du crédit d'impôt n'a pas fait l'objet de modifications substantielles depuis son adoption. Toutefois, l'article 152 de la loi de finances pour 2019 a supprimé l'obligation d'une libération complète de ce dernier37.
Cette condition demeure cependant au 3° bis du I du même article, introduit par la loi de finances pour 201738, relatif au taux majoré de crédit d'impôt dont peuvent bénéficier les plus petites entreprises. Plus généralement, le législateur a maintenu dans divers dispositifs d'avantages fiscaux une condition tenant à la libération complète du capital.
3. – L'exigence de libération complète du capital dans d'autres dispositifs fiscaux
Plusieurs dispositifs fiscaux font de la libération complète du capital par les associés une condition d'éligibilité au régime favorable qu'ils prévoient.
* Il en va notamment ainsi de l'allégement du taux de l'impôt sur les sociétés prévu en faveur des PME par l'article 219 du CGI.
Ce dispositif, introduit par l'article 10 de loi n° 96–1181 du 30 décembre 1996 de finances pour 1997, est justifié par le souhait « de faciliter le renforcement des fonds propres des petites entreprises » 39, l'insuffisance de fonds propres étant vue comme une fragilité pour les PME, contre laquelle le législateur entend lutter.
Ainsi, le député Pierre Hériaud, lors des débats à l'Assemblée nationale, affirme : « L'intention de contribuer par un effort budgétaire au renforcement des capitaux propres des petites et moyennes entreprises est très louable. Ce renfort correspond à une nécessité et il est de nature à remédier à l'une des plus grandes fragilités de ces entreprises. Cette initiative doit donc être soutenue »40.
De même, au cours des débats au Sénat, M. Philippe Marini souligne : « le principal vecteur de la création d'emplois dans notre pays, ce sont les petites et moyennes entreprises, et […] les PME ont d'abord besoin de fonds propres ». Il précise, en outre, que le dispositif d'allégement de l'impôt sur les sociétés au profit des PME « vise à encourager l'incorporation aux fonds propres de l'entreprise des résultats mis en réserve par application d'un taux d'impôt sur les sociétés un peu plus faible, dans certaines conditions, certes, très limitatives »41.
Or, le bénéfice de l'allègement était subordonné au fait que les sociétés intègrent une partie de leurs bénéfices à leur capital. Le législateur a donc considéré que « la condition de libération intégrale du capital social est nécessaire pour que l'incorporation au capital d'une fraction des bénéfices alimente des fonds propres déjà effectivement constitués »42. Il s'agissait d'éviter que l'intégration des bénéfices au capital vienne suppléer le défaut d'alimentation des fonds propres par les associés qui n'auraient pas libéré le capital auquel ils s'étaient engagés. En outre, « la condition relative à la libération du capital social [a été jugée] nécessaire pour permettre l'augmentation du capital social par émission d'actions nouvelles libérées en numéraire »43.
La jurisprudence fiscale reconnaît d'ailleurs dans cette condition de libération du capital la poursuite de l'objectif de renforcement de fonds propres44.
* D'autres dispositifs visant à encourager l'investissement par l'octroi de divers avantages fiscaux subordonnent ces avantages à la condition que le capital de la société ait été entièrement libéré.
Il en va ainsi du report d'imposition à l'impôt sur le revenu des plus-values de cession de titres lorsque le produit de la cession est investi dans une autre société. C'est aussi le cas du remboursement des créances correspondant au crédit d'impôt pour dépenses de recherche45, au crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi46 et au crédit d'investissement pour la Corse47. Enfin, seules les sociétés au capital entièrement libéré peuvent bénéficier de l'exonération de contribution sociale due par les redevables de l'impôt sur les sociétés48 ou de l'exonération totale ou partielle de cotisation foncière des entreprises pour certaines opérations réalisées dans les zones d'aide à l'investissement des petites et moyennes entreprises49.
* Par ailleurs, la même condition de libération intégrale du capital se retrouve à l'article 39 du CGI. Cet article autorise la société à déduire des résultats imposables de la société les intérêts servis aux associés à raison des avances en comptes courants qu'ils lui ont consenties. Or, l'article 39 ne permet cette déduction que si le capital social a été intégralement libéré. Comme l'observent Maurice Cozian, Alain Viandier et Florence Deboissy, « il serait en effet paradoxal qu'une société emprunte auprès de ses associés alors que ceux-ci n'ont pas intégralement libéré le capital qu'ils ont souscrit »50.
B. – Origine de la QPC et question posée
La société Prato Corbara, qui exploitait plusieurs commerces de détail en Corse, avait imputé sur sa cotisation d'impôt sur les sociétés due au titre de son exercice clos le 30 septembre 2013 un crédit d'impôt en application de l'article 244 quater E du CGI.
À l'issue d'un contrôle sur pièces, l'administration avait remis en cause ce crédit d'impôt au motif que n'était pas remplie la condition tenant à la libération du capital à la clôture de l'exercice, prévue au 1° du paragraphe I de cet article 244 quater E.
En effet, la société Prato Corbara, dont le capital social était d'un montant de 495 000 euros à l'ouverture de l'exercice, avait procédé le 13 août 2013 à une augmentation de capital de 540 000 euros dont seul un tiers, soit 180 000 euros, avait été immédiatement libéré. Les deux autres tiers de cette augmentation n'avaient été libérés que postérieurement à la clôture de l'exercice au titre duquel la société avait bénéficié d'un crédit d'impôt. Ainsi, à la clôture de l'exercice, le capital social, dont le montant s'établissait à 1 035 000 euros, n'était libéré qu'à hauteur de 675 000 euros.
Ce constat avait conduit l'administration fiscale à mettre en recouvrement, le 30 novembre 2017, le montant du crédit d'impôt imputé par la société Prato Corbara, majoré d'intérêts.
La société Prato Corbara avait contesté ce supplément d'imposition devant le directeur territorialement compétent, qui avait rejeté sa demande.
Elle avait alors formé une requête devant le tribunal administratif de Bastia tendant à la décharge des sommes litigieuses. C'est à cette occasion qu'avait été soulevée la question de la conformité aux droits et libertés que la Constitution garantit du 1° du paragraphe I de l'article 244 quater E du CGI.
Par une ordonnance du 18 juin 2019, la présidente du tribunal administratif de Bastia avait transmis cette QPC au Conseil d'État qui, par la décision précitée du 16 septembre 2019, l'avait renvoyée au Conseil constitutionnel au motif que « le moyen tiré de ce que les termes "le capital des sociétés doit être entièrement libéré" [du 1° du paragraphe I de l'article 244 quater E du CGI] portent atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution, notamment aux principes d'égalité devant la loi et d'égalité devant les charges publiques, soulève une question présentant un caractère sérieux ».
II. – L'examen de la constitutionnalité des dispositions contestées
* Le Conseil d'État avait uniquement précisé, dans le dispositif de la décision du 16 septembre 2019 précitée, que la QPC renvoyée portait sur les mots « le capital des sociétés doit être entièrement libéré » figurant au 1° du I de l'article 244 quater E du CGI, « dans sa version applicable à l'imposition des bénéfices des exercices clos le 30 septembre 2013 ». Il n'avait donc pas déterminé la version applicable des dispositions.
* Dans la mesure où le fait générateur de l'imposition contestée était la clôture de l'exercice en date du 30 septembre 2013, la version applicable de l'article 244 quater E du CGI était celle résultant de l'ordonnance précitée du 25 juillet 2013, ce que le Conseil constitutionnel a précisé dans sa décision (paragr. 1).
La société requérante soutenait que les dispositions faisant l'objet de la QPC méconnaissaient les principes d'égalité devant la loi et devant les charges publiques, dans la mesure où elles instituaient une différence de traitement injustifiée entre les sociétés en subordonnant le bénéfice du crédit d'impôt prévu par l'article 244 quater E du CGI à une condition tenant à la libération intégrale du capital social à la clôture de l'exercice. Une telle condition était, selon la société requérante, sans rapport avec l'objectif poursuivi par le législateur de favoriser la réalisation de certains investissements en Corse.
A. – La jurisprudence constitutionnelle relative aux principes d'égalité devant la loi et devant les charges publiques
* Aux termes de l'article 6 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789 : « La loi […] doit être la même pour tous, soit qu'elle protège, soit qu'elle punisse ». De manière constante, le Conseil constitutionnel juge que le principe d'égalité devant la loi « ne s'oppose ni à ce que le législateur règle de façon différente des situations différentes, ni à ce qu'il déroge à l'égalité pour des raisons d'intérêt général, pourvu que, dans l'un et l'autre cas, la différence de traitement qui en résulte soit en rapport direct avec l'objet de la loi qui l'établit »51.
Aux termes de l'article 13 de la Déclaration de 1789 : « Pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés ». En vertu de l'article 34 de la Constitution, il appartient au législateur de déterminer, dans le respect des principes constitutionnels et compte tenu des caractéristiques de chaque impôt, les règles selon lesquelles doivent être appréciées les facultés contributives. En particulier, pour assurer le respect du principe d'égalité, le Conseil constitutionnel considère que le législateur doit fonder son appréciation sur des critères objectifs et rationnels en fonction des buts qu'il se propose. Cette appréciation ne doit cependant pas entraîner de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques52.
* Lorsque le Conseil constitutionnel contrôle la conformité aux principes d'égalité devant la loi et devant les charges publiques d'un dispositif établissant un avantage fiscal en faveur d'un secteur économique ou de certaines catégories de contribuables, il juge que « le principe d'égalité ne fait pas obstacle à ce que, pour des motifs d'intérêt général, le législateur édicte, par l'octroi d'avantages fiscaux, des mesures d'incitation au développement d'activités économiques en appliquant des critères objectifs et rationnels en fonction des buts recherchés »53, sous réserve qu'il n'en résulte pas de rupture caractérisée de l'égalité devant les charges publiques54.
Le Conseil reconnaît en outre au législateur la possibilité de refuser à un même contribuable la possibilité de cumuler des avantages fiscaux. Ainsi, dans sa décision Société Mi Développement 2, le Conseil était saisi des dispositions de l'article 223 B du CGI, qui, lorsqu'une société membre d'un groupe fiscalement intégré acquiert, auprès d'un de ses actionnaires, les titres d'une société qui devient ensuite membre de ce groupe, imposent la réintégration, pour la détermination du résultat d'ensemble du groupe soumis à l'impôt sur les sociétés, des charges financières exposées pour cette acquisition. Il a jugé qu'en adoptant de telles dispositions, « le législateur a entendu faire obstacle à ce que, dans une telle opération financée en tout ou partie par l'emprunt, la prise en compte des bénéfices de la société rachetée, pour la détermination du résultat d'ensemble, soit compensée par la déduction des frais financiers exposés pour cette acquisition. Il a ainsi entendu éviter un cumul d'avantages fiscaux »55 et s'est ainsi fondé sur des critères objectifs et rationnels.
1. – La portée du contrôle du Conseil constitutionnel sur les modalités retenues par le législateur pour satisfaire l'objectif qu'il s'est fixé
S'il s'attache à la rationalité de la différence de traitement instaurée, par rapport au but visé par le législateur, ou à celle des critères de différenciation retenus, le Conseil constitutionnel s'en tient à un contrôle restreint, en jugeant qu'il « n'a pas un pouvoir général d'appréciation et de décision de même nature que celui du Parlement » et qu'il « ne saurait rechercher si les objectifs que s'est assignés le législateur auraient pu être atteints par d'autres voies, dès lors que les modalités retenues par la loi ne sont pas manifestement inappropriées à l'objectif visé »56.
Ceci lui permet de répondre aux griefs des requérants qui dénoncent le fait que le critère retenu par le législateur pour établir une imposition n'est pas le plus opportun ou le plus efficient. Ainsi, le Conseil constitutionnel a pu juger que ne méconnaissaient pas les principes d'égalité devant la loi ou devant les charges publiques :
– la différence de traitement introduite entre les contrats d'assurance-vie et les autres produits d'épargne pour leur taxation aux prélèvements sociaux, bien que tous ces produits et contrats soient exonérés d'impôt sur le revenu57 ;
– le fait de retenir, comme seuil d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés d'un groupe fiscalement intégré, la somme des chiffres d'affaires de chacune des sociétés membres de ce groupe, même si certaines de ces sociétés n'exercent, au sein de ce groupe, qu'une fonction d'intermédiation58 ;
– la différence de traitement instaurée pour l'imposition des plus-values résultant d'échanges de titres, dès lors qu'elles dégagent une proportion significative de liquidité, qui dépend du fait que la valeur de la soulte versée représente ou non 10 % de la valeur nominale des titres reçus en échanges59. Comme le rappelle le commentaire de cette décision, « Le requérant défendait l'idée qu'un autre critère fondé, non sur cette valeur nominale des titres reçus en échange, mais sur leur valeur vénale, aurait mieux rendu compte de la réalité financière des sommes engagées ». En effet, la valeur vénale rend notamment compte de la prime d'émission éventuelle générée par l'échange de titres, ce qui la renchérit et aurait permis de retenir des niveaux de soultes supérieurs. Mais cela aurait été « disqualifier le critère retenu par le législateur au motif qu'un autre paraissait plus pertinent. Le Conseil a écarté ce raisonnement : il ne s'agit pas de comparer les critères possibles entre eux, mais d'examiner si celui retenu par le législateur n'est pas arbitraire » ;
– le fait qu'il ne puisse être tenu compte, pour déterminer, en cas de résidence alternée, quel parent assume la charge principale de l'enfant, de la pension alimentaire versée par l'un d'entre eux à l'autre. Le Conseil constitutionnel a en effet estimé que, dans la mesure où l'attribution à part égale de la majoration du quotient familial résulte du fait que les parents sont alors réputés s'acquitter à parts égales des dépenses liées à son entretien, « en excluant également dans ce cas la prise en compte de la pension alimentaire versée par l'un des parents pour rapporter la preuve qu'il assume la charge principale de l'enfant, le législateur s'est fondé sur des critères objectifs et rationnels en rapport avec l'objet de la loi »60 ;
– le critère d'assujettissement à la contribution exceptionnelle d'impôt sur les sociétés, qui repose sur le fait que le chiffre d'affaires des sociétés en cause dépasse un ou trois milliards d'euros. Le législateur ayant entendu imposer spécialement les grandes entreprises, un tel critère est bien objectif et rationnel. Les requérants faisaient valoir le fait que, dans la mesure où l'objet de cette contribution exceptionnelle étant de compenser le coût, pour l'État, du remboursement des sommes versées au titre de la contribution additionnelle à l'impôt sur les sociétés, les sociétés assujetties à la contribution exceptionnelle auraient dû être celles qui étaient susceptibles de bénéficier de ces remboursements. Le Conseil constitutionnel y a répondu en soulignant que « La circonstance que tous les redevables des contributions contestées ne bénéficient pas ou bénéficieraient peu des dégrèvements et remboursements de la taxe prévue par l'article 235 ter ZCA est sans incidence » sur le caractère objectif et rationnel du critère retenu61.
Au contraire, le Conseil constitutionnel peut estimer que la distinction opérée par le législateur n'est pas cohérente et rationnelle au regard du but poursuivi. Il a ainsi jugé, par exemple :
– que les critères selon lesquels l'indemnité compensatrice versée à l'occasion de la cessation d'activité d'un agent général d'assurances faisant valoir ses droits à la retraite bénéficie d'un régime d'exonération méconnaissaient le principe d'égalité devant les charges publiques. Le Conseil constitutionnel a jugé que, dans la mesure où le législateur avait entendu favoriser par ce dispositif la poursuite de l'activité exercée, en exigeant que le repreneur poursuive cette activité dans les mêmes locaux, alors qu'il n'y a pas de lien entre la poursuite de l'activité d'agent général d'assurances, qui consiste en la gestion d'un portefeuille de contrats d'assurances, et le local où s'exerce cette activité, le législateur ne s'est pas fondé sur un critère objectif et rationnel en fonction des buts qu'il s'est proposé62. Puis, s'agissant du régime d'exonération de cette même indemnité, le Conseil constitutionnel a également jugé que, en conditionnant l'exonération d'impôt sur le revenu à la reprise de l'activité par un nouvel agent général d'assurances exerçant à titre individuel, le législateur ne s'est pas non plus fondé sur des critères objectifs et rationnels en fonction du but visé 63 ;
– contraire au principe d'égalité devant la loi la différence de traitement, s'agissant de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, entre les sociétés appartenant à un groupe dans lequel la condition de détention de 95 % fixée par l'article 223 A du CGI est remplie selon que ce groupe relève ou non du régime de l'intégration fiscale. Le Conseil constitutionnel a relevé que « en instituant des modalités spécifiques de calcul du dégrèvement de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises pour les sociétés membres d'un groupe fiscalement intégré, le législateur a entendu faire obstacle à la réalisation d'opérations de restructuration aux fins de réduire le montant de cette cotisation dû par l'ensemble des sociétés du groupe grâce à une répartition différente du chiffre d'affaires en son sein. Le législateur a ainsi poursuivi un objectif d'intérêt général. Toutefois, s'il pouvait, à cet effet, prévoir des modalités de calcul du dégrèvement spécifiques aux sociétés appartenant à un groupe, lorsque la condition de détention mentionnée ci-dessus est satisfaite, il ne pouvait distinguer entre ces groupes selon qu'ils relèvent ou non du régime de l'intégration fiscale, dès lors qu'ils peuvent tous réaliser de telles opérations de restructuration. Le critère de l'option en faveur du régime de l'intégration fiscale n'est donc pas en adéquation avec l'objet de la loi »64.
2. – La jurisprudence relative aux crédits d'impôts
Le Conseil constitutionnel s'est prononcé à plusieurs reprises sur des mécanismes de crédits d'impôts dont les conditions d'assujettissement étaient contestées. Il a jugé que ne méconnaissaient pas les principes d'égalité devant la loi et devant les charges publiques les dispositifs suivants :
- le crédit d'impôt s'appliquant aux entreprises qui, après avoir transféré tout ou partie de leur activité en dehors de l'Espace économique européen, domicilient à nouveau celle-ci en France en s'engageant à maintenir les emplois créés ou les investissements réalisés pendant une période minimale de cinq ans après la nouvelle implantation. Le Conseil constitutionnel a relevé que ce dispositif a pour objet de favoriser le rapatriement d'emplois et d'investissements précédemment transférés hors de France afin d'en faire profiter l'économie nationale et de lutter contre le chômage, ce qui constitue un objectif d'intérêt général. En écartant les entreprises qui transfèrent leur activité depuis un autre endroit du territoire national et celles nouvellement créées, le législateur s'est fondé sur des critères objectifs et rationnels pour définir les bénéficiaires de la mesure65 ;
- le crédit d'impôt dont peuvent bénéficier les entreprises industrielles du secteur « textile-habillement-cuir » au titre des dépenses exposées pour l'élaboration de nouvelles collections. Sur ce dispositif, le Conseil constitutionnel a jugé : « En adoptant ces dispositions, le législateur a entendu, par l'octroi d'un avantage fiscal, soutenir l'industrie manufacturière en favorisant les systèmes économiques intégrés qui allient la conception et la fabrication de nouvelles collections. En réservant le bénéfice de cet avantage aux entreprises industrielles, qui sont dans une situation différente des entreprises commerciales, le législateur s'est fondé sur un critère objectif et rationnel en rapport avec l'objet de la loi. Par conséquent, les griefs tirés de la méconnaissance des articles 6 et 13 de la Déclaration de 1789 doivent être écartés »66. Le Conseil constitutionnel n'a ainsi pas tenu compte de l'argument du requérant selon lequel l'objet du crédit d'impôt collection étant de financer les dépenses d'études nécessaires à l'élaboration de nouvelles collections, il n'y avait pas de différence, de ce point de vue, entre les sociétés industrielles et les sociétés commerciales, ces dernières pouvant, comme les premières, engager de telles dépenses. Comme le souligne le commentaire de cette décision, les entreprises industrielles allient « conception et fabrication de nouvelles collections », à la différence des entreprises commerciales : si ces dernières « peuvent également consacrer des dépenses à l'élaboration de nouvelles collections, il ne leur est pas fait obligation de posséder d'importants moyens techniques pour procéder aux opérations de transformation. Il leur est donc loisible de faire fabriquer à l'étranger les produits qui en résultent, avant de les commercialiser sous leur propre marque » ;
- le crédit d'impôt compétitivité emploi, qui a pour objet le financement de l'amélioration de la compétitivité des entreprises « à travers notamment des efforts en matière d'investissement, de recherche, d'innovation, de formation, de recrutement, de prospection de nouveaux marchés, de transition écologique et énergétique et de reconstitution de leur fonds de roulement »67, et dont ne peuvent pas bénéficier les entreprises relevant d'un régime forfaitaire d'imposition68. Même si le Conseil n'a pas spécialement examiné ce point dans sa décision, on peut relever que le dispositif de l'article 199 ter C du CGI qu'il a jugé conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif de sa décision subordonne à la libération complète du capital l'éligibilité au remboursement de la créance correspondant au crédit d'impôt (2° du paragraphe II dudit article 199 ter C dans sa rédaction résultant de la loi de finances rectificative pour 201269).
B. – L'application à l'espèce
Dans la décision commentée, le Conseil constitutionnel a d'abord rappelé la spécificité d'une société dont le capital a été intégralement libéré, qui réside dans le fait qu'elle « dispose de l'intégralité des fonds propres que ses associés s'étaient engagés à lui fournir » (paragr. 7). Il a ensuite explicité l'objectif poursuivi par le législateur qui, « en retenant une telle condition de libération intégrale pour bénéficier du crédit d'impôt, […] a entendu réserver l'aide publique à l'investissement aux sociétés dont les associés ont versé, pour les financer, les apports qu'ils avaient souscrits et estimés nécessaires lors de la détermination du capital social » (même paragr.).
Le Conseil constitutionnel a ainsi mis en exergue le lien entre le critère auquel est subordonné le bénéfice du crédit d'impôt prévu au 1° du paragraphe I de l'article 244 quater E du CGI et le souhait du législateur d'encourager les associés à verser effectivement les capitaux qu'il se sont engagés à apporter à une société et dont ils ont eux-mêmes déterminé le montant, pour permettre à cette société de disposer des fonds propres nécessaires au financement de ses investissements.
Puis il a rappelé, par une formulation habituelle, les limites du contrôle qu'il opère sur ce lien : « Le Conseil constitutionnel n'a pas un pouvoir général d'appréciation et de décision de même nature que celui du Parlement. Il ne saurait rechercher si les objectifs que s'est assignés le législateur auraient pu être atteints par d'autres voies, dès lors que les modalités retenues par la loi ne sont pas manifestement inappropriées à l'objectif visé » (paragr. 8).
Compte tenu du caractère restreint de son contrôle, le Conseil constitutionnel devait uniquement s'assurer du caractère objectivement rationnel du critère de la libération du capital au regard de l'objet de la loi. Il ne lui appartenait pas d'examiner si un autre critère aurait été plus pertinent ou aurait permis de mieux rendre compte de la diversité des situations et des modes de financement des sociétés.
Or, la société requérante mettait en cause cette rationalité en soulignant que le critère de libération intégrale du capital n'avait plus de sens dès lors que certaines catégories de sociétés n'étaient plus soumises à un montant minimum de capital social. Reprenant précisément cet argument, le Conseil constitutionnel a jugé qu'il n'était pas dirimant : « même si toutes les catégories de sociétés commerciales ne sont pas soumises à une exigence de montant minimal de capital social, le critère retenu par le législateur, qui repose sur les prévisions et les engagements des associés, n'est pas manifestement inapproprié à l'objectif poursuivi par le législateur » (même paragr.). En effet, que toutes les sociétés ne soient pas soumises à l'existence d'un montant minimum de capital social ne fait pas perdre toute rationalité au critère de libération intégrale du capital, dans la mesure où ce dernier rend bien compte du fait que les associés qui, dès l'origine, au stade de leurs « prévisions » et « engagements » avaient fixé un montant donné de capital social en estimant qu'il constituait la base nécessaire au financement de la société, ont bien versé lesdits fonds. Le critère retenu par le législateur revient donc à soumettre le bénéfice d'une aide publique au financement à la condition que, au préalable, les fonds privés jugés, à l'origine, nécessaires pour le financement de la société aient bien été versés : l'aide publique n'intervient qu'une fois les ressources privées versées.
Enfin, le Conseil constitutionnel a répondu à l'argument de la société requérante tiré du décalage entre le moment où le capital est libéré et celui où l'existence de cette libération est appréciée. En effet, la condition de libération complète du capital est exigée à la clôture de l'exercice comptable au titre duquel l'impôt sur les sociétés est dû, ce qui exclut du bénéfice de l'avantage fiscal prévu par le législateur des sociétés dont le capital était intégralement libéré au moment de la réalisation des investissements éligibles au crédit d'impôt.
Sur ce point, le Conseil constitutionnel a constaté que la date à laquelle est appréciée la condition de libération du capital, qui résulte d'une jurisprudence constante du Conseil d'État, « correspond au fait générateur de l'impôt sur les sociétés sur lequel s'impute le crédit d'impôt » (paragr. 9). Cette date découlait ainsi des modalités générales et constantes de détermination de l'impôt.
Au regard de l'ensemble de ces éléments, le Conseil a jugé que la différence de traitement instituée par les dispositions faisant l'objet de la QPC est fondée sur des critères objectifs et rationnels en rapport avec l'objet de loi et a donc écarté les griefs tirés de la méconnaissance des principes d'égalité devant la loi et devant les charges publiques (paragr. 10).
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1 En revanche, les apports en industrie, qui désignent un savoir-faire ou une expérience et dont la valeur est difficile à estimer, ne concourent pas à la formation du capital social (article 1843-2 du code civil), même si des parts sociales en industrie peuvent être souscrites dans certaines sociétés, notamment les SARL, lorsque les statuts le prévoient (article L. 223-7 du code de commerce).
2Article 1843-2 du code civil.
3 Maurice Cozian, Alain Viander, Florence Deboissy, Droit de sociétés, LexisNexis, 24e édition, 2011, p. 65.
4 Ibid.
5 L'article L. 223-7 du code de commerce en dispose expressément pour la société à responsabilité limitée quand l'article L. 225-3 le prévoit pour les sociétés anonymes et plus généralement pour les sociétés par actions.
6 Pour les sociétés de personnes, les associés étant responsables des dettes de la société sur leur propre patrimoine de manière illimitée, aucune condition de libération du capital social n'est prévue (cf. Maurice Cozian, Alain Viander, Florence Deboissy, op. cit., p. 601).
7Article L. 225-3 alinéa 2 du code de commerce.
8Article L. 223-7 alinéa 1 du code de commerce.
9Article L. 225-131 du code de commerce pour les sociétés anonymes et article L. 223-7 pour les sociétés à responsabilité limitée.
10 Article L. 228-39 alinéa 4 du code de commerce.
11 Article L. 225-144 du code de commerce pour les sociétés anonymes et assimilées et article L. 223–32 pour les sociétés à responsabilité limitée.
12 Article L. 624-20 du code de commerce.
13 Article L. 622-20, alinéa 2 du code de commerce.
14 Cass. com., 8 janvier 2002, Bulletin Joly des sociétés, 2002, p. 477.
15 Cf. infra, I, A, 3.
16 La « réalité » du capital implique que le chiffre de capital inscrit dans les statuts et détenu effectivement par la société corresponde à la somme des apports promis lors de la souscription et transmis lors de la libération.
17 Article 1835 du code civil et article L. 210-2 du code de commerce.
18 Article R. 123-53, 3° du code de commerce.
19 Voir l'article L. 224-1 du code de commerce pour les sociétés par actions et l'article L. 223-1 pour les sociétés à responsabilité limitée.
20 Les capitaux propres comprennent, outre le montant du capital social, les réserves antérieurement constituées ou, en négatif, les pertes qui n'ont pu être apurées. Le montant des capitaux propres peut dépasser celui du capital social grâce à l'excédent provenant de la mise en réserve de bénéfices antérieurs, ou lui être inférieur si la société a subi des pertes supérieures au montant du capital social. En toute hypothèse, le montant des capitaux propres doit apparaître distinctement dans le bilan de la société (article L. 123-13 du code de commerce).
21 Ces principes n'interdisent pas les variations du capital social, mais ils expliquent que la modification de son montant ne puisse être réalisée qu'à la condition de remplir certaines formalités prescrites pour la modification des statuts et dans des cas spécifiques, de manière à garantir la permanence de l'information financière donnée par le montant du capital.
22 La seule exception à cette règle est l'hypothèse de l'amortissement du capital, qui est une opération très rare par laquelle une société rembourse aux actionnaires tout ou partie du montant nominal de leurs actions à titre d'avance sur le produit de la liquidation future de la société. Les actions amorties deviennent alors des « actions de jouissance » qui ne donnent plus droit à remboursement lors de la liquidation de la société.
23 Article 1er de la loi n° 2003-721 du 1er août 2003 qui a rédigé l'article L. 223-2 du code de commerce en ce sens que « le montant du capital de la société est fixé par les statuts ».
24 Rapport n° 572 (Assemblée nationale – XIIe législature), par Mme Catherine Vautrin, fait au nom de la commission spéciale sur le projet de loi pour l'initiative économique, tome I, 2e partie, déposé le 28 janvier 2003, commentaire de l'article 1er.
25 Article 59 de la loi modifiant l'article L. 227-2 pour prévoir que « le montant du capital social est fixé par les statuts ».
26 Rapport pour avis n° 895 (Assemblée nationale – XIIIe législature), par M. Éric Ciotti, fait au nom de la commission des lois, déposé le 15 mai 2008, commentaire sous l'article 14.
27 Article L. 224-2 du code de commerce.
28 Exposé des motifs du projet de loi n° 2931 (Assemblée nationale – XIe législature) relatif à la Corse, déposé le 22 février 2001.
29 Ibid.
30 Ibid.
31 Rapport n° 2995 de M. Bruno Le Roux fait au nom de la Commission des lois constitutionnelles, de la législation et de l'administration générale de la République sur le projet de loi relatif à la Corse.
32 Rapport n° 49 (Sénat – 2001-2002) de M. Paul Girod, fait au nom de la commission spéciale, déposé le 30 octobre 2001, p. 336.
33 Ce qui exclut les entreprises soumises au régime de la micro-entreprise ou au régime de la déclaration contrôlée.
34 Plusieurs types d'investissements en sont toutefois exclus : les investissements financés par aide publique pour plus de 75 % de leur montant ; ceux relatifs à la gestion ou la location immobilière, lorsque les prestations ne portent pas exclusivement sur des biens situés en Corse, ainsi que l'exploitation des jeux de hasard et d'argent ; ceux relatifs à l'agriculture ainsi que la transformation ou la commercialisation de produits agricoles, sauf lorsqu'ils ont pu bénéficier d'aides versées par le fonds européen d'orientation et de garantie agricole.
35 Conseil d'État, 27 juin 2018, SAS Prato Corbara, n° 418526, paragraphe 4.
36 Notamment les régimes d'exonération d'impôt sur les sociétés en faveur des entreprises implantées dans certaines zones du territoires (article 44 sexies du CGI), des jeunes entreprises innovantes (article 44 sexies A du même code), de la reprise d'entreprise en difficulté (article 44 septies du même code).
37 En effet, elle a remplacé ces dispositions par un renvoi général à l'annexe I du règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission du 17 juin 2014 déclarant certaines catégories d'aides compatibles avec le marché intérieur en application des articles 107 et 108 du traité (Texte présentant de l'intérêt pour l'EEE), dont l'objet est de définir les PME.
38 Loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017.
39 Rapport n° 3030 (Assemblée nationale – Xe législature) de M. Philippe Auberger, fait au nom de la commission des finances, Tome X, du 10 octobre 1996.
40 JOAN, séance du 22 octobre 1996.
41 JOSénat, séance du 25 novembre 1996.
42 Rapport n° 2624 (Assemblée nationale – XIe législature) de M. Didier Migaud, fait au nom de la commission des finances, de l'économie générale et du plan, tome II, déposé le 11 octobre 2000
43 Rapport n° 86 (Sénat – 1996-1997) de M. Alain Lambert, fait au nom de la commission des finances, Tome II, déposé le 21 novembre 1996.
44 Voir en ce sens, CAA Marseille, 24 mars 2016, n° 14MA03389, RJF 2016, n° 606.
45 Article 199 ter B du CGI. Le crédit d'impôt pour dépenses de recherche est quant à lui défini à l'article 244 quater B.
46 Article 199 ter C du CGI. Le crédit d'impôt pour la compétitivité et l'emploi est défini à l'article 244 quater C. Depuis la suppression de ce dispositif par la loi de finances pour 2019, ce crédit d'impôt ne concerne que les entreprises nouvelles installées à Mayotte.
47 Article 199 ter D du CGI.
48 Article 235 ter ZC du CGI.
49 Article 1465 B du CGI.
50 Maurice Cozian, Alain Viandier et Florence Deboissy, op. cit., p. 144.
51 Cf., par exemple, récemment : décision n° 2019-782 QPC du 17 mai 2019, Mme Élise D. (Déductibilité de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune des dettes du redevable à l'égard de ses héritiers ou de personnes interposées), paragr. 8.
52Cf., par exemple, décision n° 2017-654 QPC du 28 septembre 2017, Société BPCE (Impossibilité du report de l'imputation de crédit d'impôt d'origine étrangère), paragr. 6.
53 Voir par exemple les décisions n° 2011-121 QPC du 29 avril 2011, Société Unilever France (Taux de TVA sur la margarine), cons. 3, et n° 2015-466 QPC du 7 mai 2015, Époux P. (Impôt sur le revenu sur les gains de cession de parts de jeune entreprise innovante - Critères d'exonération), cons. 4.
54 Décision n° 2018-777 DC du 28 décembre 2018, Loi de finances pour 2019, cons. 25.
55 Décision n° 2018-701 QPC du 20 avril 2018, Société Mi Développement 2 (Réintégration de certaines charges financières dans le résultat d'ensemble d'un groupe fiscalement intégré), paragr. 5 à 7.
56 Décision n° 2012-659 DC du 13 décembre 2012, Loi de financement de la sécurité sociale pour 2013, cons. 20. Cf., récemment, décision n° 2018-753 QPC du 14 décembre 2018, M. Jean-Guilhem G. (Attribution de la majoration de quotient familial pour enfant mineur en résidence alternée), paragr. 9.
57 Décision n° 2013-682 DC du 19 décembre 2013, Loi de financement de la sécurité sociale pour 2014, cons. 12.
58 Décision n° 2014-456 QPC du 6 mars 2015, Société Nextradio TV (Contribution exceptionnelle sur l'impôt sur les sociétés - Seuil d'assujettissement), cons. 8.
59 Décision n° 2017-638 QPC du 16 juin 2017, M. Gérard S. (Sursis d'imposition en cas d'échanges de titres avec soulte), paragr. 7.
60 Décision n° 2018-753 QPC du 14 décembre 2018, préc., paragr. 10 à 12.
61 Décision n° 2017-755 DC du 29 novembre 2017, Loi de finances rectificative pour 2017, paragr. 34 et 35.
62 Décision n° 2016-587 QPC du 14 octobre 2016, Époux F. (Exonération d'impôt sur le revenu de l'indemnité compensatrice de cessation de mandat d'un agent général d'assurances), paragr. 5 à 7.
63 Décision n° 2017-663 QPC du 19 octobre 2017, Époux T. (Exonération d'impôt sur le revenu de l'indemnité compensatrice de cessation de mandat d'un agent général d'assurances II), paragr. 6 à 9.
64 Décision n° 2017-629 QPC du 19 mai 2017, Société FB Finance (Taux effectif de la CVAE pour les sociétés membres de groupes fiscalement intégrés), paragr. 10.
65 Décision n° 2004–511 DC du 29 décembre 2004, Loi de finances pour 2005, cons. 13.
66 Décision n° 2016-609 QPC du 27 janvier 2017, Société Comptoir de Bonneterie Rafco (Crédit d'impôt collection), paragr. 7.
67 Décision n° 2012-661 DC du 29 décembre 2012, Loi de finances rectificative pour 2012 (III), cons. 26.
68 Ibid, cons. 37.
69 Loi n° 2012-1510 du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012.